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RESOLUCION TECNICA Nº 21:
VALOR PATRIMONIAL PROPORCIONAL – CONSOLIDACION DE
ESTADOS CONTABLES – INFORMACION A EXPONER SOBRE PARTES
RELACIONADAS
Visto:
El proyecto de resolución técnica sobre
‘‘Valor patrimonial proporcional - Consolidación de estados contables –
Información a exponer sobre partes relacionadas", elevado por el Centro de
Estudios Científicos y Técnicos (CECYT) de esta Federación, y
Considerando:
a.
Que las atribuciones de los Consejos Profesionales de Ciencias Económicas
incluyen el dictado de normas de ejercicio profesional.
b.
Que dichos Consejos han encargado a esta Federación la elaboración de
proyectos de normas técnicas para su posterior aprobación y puesta en
vigencia dentro de sus respectivas jurisdicciones.
c.
Que la profesión contable argentina considera necesario elaborar un juego
de normas contables profesionales armonizadas con las normas internacionales de
contabilidad propuestas por el International Accounting Standard Committee (IASC, Comité de Normas Contables
Internacionales), dentro del marco conceptual de las normas contables
profesionales aprobado por esta Federación mediante su Resolución Técnica
N°16.
d.
Que esta resolución técnica sobre "Valor patrimonial proporcional -
Consolidación de estados contables – Información a exponer sobre partes
relacionadas”, apunta al objetivo referido en el párrafo anterior y ha sido
preparada y sometida a consulta pública siguiendo los procedimientos
reglamentarios fijados.
e.
La necesidad de coordinar esfuerzos para completar el proceso de
armonización de las normas contables profesionales dentro del país.
Por ello:
LA JUNTA DE GOBIERNO DE LA FEDERACION
ARGENTINA DE CONSEJOS PROFESIONALES DE CIENCIAS ECONOMICAS
Resuelve:
Artículo 1º - Aprobar las normas enunciadas en la segunda parte de esta
Resolución Técnica, correspondientes a:
a) valor
patrimonial proporcional y consolidación de estados contables, que reemplazan a
las Resoluciones Técnicas Nros. 5 y 4, respectivamente; y
b) la
información a exponer sobre partes relacionadas.
Artículo 2° - Incorporar la siguiente sección E “Exposición de aspectos
específicos tratados en otras resoluciones técnicas”, en el Capítulo I de la
Resolución Técnica N° 8 (Normas generales de exposición
contable):
E.
EXPOSICION DE ASPECTOS ESPECIFICOS TRATADOS EN OTRAS RESOLUCIONES
TECNICAS
Esta norma no contempla la exposición de
aspectos específicos tratados en otras resoluciones técnicas.
Artículo 3°
- Reemplazar el texto de la sección B. 18 “Información sobre la
aplicación del método del valor patrimonial proporcional” del Capítulo VII de la
Resolución Técnica N° 8 (Normas generales de exposición contable), por el
siguiente:
“Se aplicarán las normas de la sección 1.5
-Información a exponer en los estados contables de la inversora- de la
segunda parte de la Resolución Técnica N° 21 (Valor patrimonial proporcional
– Consolidación de estados contables – Información a exponer sobre partes
relacionadas)”.
Artículo 4° - Reemplazar las referencias a las Resoluciones Técnicas Nros. 4 y
5 incluidas en las siguientes secciones de las Resoluciones Técnicas Nros. 14,
17 y 18, por las referencias a las secciones correspondientes de la Resolución
Técnica N° 21:
a) Resolución
Técnica N° 14, II. Normas, B. Normas Generales, 1. Valuación y exposición de las
participaciones en negocios conjuntos, inciso b): participaciones
que otorguen el control a un participante, serán de aplicación, en lo que
resulte pertinente, las normas de la sección 2 (Consolidación de estados
contables) de la Resolución Técnica N° 21 (Valor patrimonial proporcional
– Consolidación de estados contables – Información a exponer sobre partes
relacionadas), tal como se describe en II.D.;
b) Resolución Técnica N° 14, II. Normas, B. Normas Generales, 1.
Valuación y exposición de las participaciones en negocios conjuntos, inciso
c) los
inversores pasivos deberán utilizar el método de valuación patrimonial
proporcional, de acuerdo con las normas de la sección 1.2 (Aplicación del
método) de la Resolución Técnica N° 21 (Valor patrimonial proporcional –
Consolidación de estados contables – Información a exponer sobre partes
relacionadas), tal como se describe en II.E.
c) Resolución Técnica N° 14, II. Normas, d. Consolidación de
negocios conjuntos en los que un participante ejerza el control:
En este caso
en los estados contables individuales del participante, los activos, pasivos,
ingresos y gastos del negocio conjunto se sumarán a los propios, y paralelamente
se expondrá la participación correspondiente al resto de los inversores en el
estado de situación patrimonial, mientras que, en el estado de resultados, los
resultados correspondientes a los inversores deberán exponerse separando la
porción ordinaria y la extraordinaria. Serán de aplicación en lo que
resulte pertinente, las normas establecidas en la sección 2 (Consolidación de
estados contables) de la Resolución Técnica N° 21 (Valor patrimonial
proporcional – Consolidación de estados contables – Información a exponer sobre
partes relacionadas). Los estados contables del negocio conjunto utilizados
para la consolidación deben adecuarse a lo establecido en II.B.2.
d) Resolución Técnica N° 14, II. Normas, E. Valuación patrimonial
proporcional de entidades en las que no se ejerza ni el control individual, ni
el control conjunto:
En el caso de
participaciones que no otorguen el control conjunto o el control individual
deberán valuarse de acuerdo a las normas de la sección 1 (Medición contable
de las participaciones permanentes en sociedades sobre las que se ejerce
control, control conjunto o influencia significativa) de la Resolución
Técnica N° 21 (Valor patrimonial proporcional – Consolidación de estados
contables – Información a exponer sobre partes relacionadas). Los estados
contables del negocio conjunto utilizados para el cálculo del valor patrimonial
proporcional deben adecuarse a lo establecido en II.B.2.
e) Resolución Técnica N° 17, 2.3. Reclasificaciones de activos o
pasivos, (último párrafo):
se aplicará
lo establecido en la sección 1 (Medición contable de las participaciones
permanentes en sociedades sobre las que se ejerce control, control conjunto o
influencia significativa) de la Resolución Técnica N° 21 (Valor
patrimonial proporcional – Consolidación de estados contables – Información a
exponer sobre partes relacionadas)
f) Resolución Técnica N° 17, 5.9. Participaciones permanentes en
otras sociedades:
Cuando se
ejerza control, control conjunto o influencia significativa, en el sentido
indicado en la sección 1 (Medición contable de las participaciones
permanentes en sociedades sobre las que se ejerce control, control conjunto o
influencia significativa) de la Resolución Técnica N° 21 (Valor
patrimonial proporcional – Consolidación de estados contables – Información a
exponer sobre partes relacionadas) se utilizará el método del valor
patrimonial proporcional descripto en ella.
g) Resolución Técnica N° 17, 7. Contenido y forma de los estados
contables:
En materia de
contenido y forma de los estados contables se aplicarán las normas de las
Resoluciones Técnicas N° 21 (Valor patrimonial proporcional – Consolidación
de estados contables – Información a exponer sobre partes relacionadas), N°
8 (Normas generales de exposición contable), N° 9 (Normas particulares
de exposición contable para entes comerciales, industriales y de servicios)
y N° 11 (Normas particulares de exposición contable para entes sin fines de
lucro), con los alcances definidos en cada una de ellas.
h) Resolución Técnica N° 18, 3. Llave de negocio; 3.1.
Reconocimiento, inc b):
La sección 1
(Medición contable de las participaciones permanentes en socie-dades sobre
las que se ejerce control, control conjunto o influencia significativa) de
la Resolución Técnica N° 21 (Valor patrimonial proporcional – Consolidación
de estados contables – Información a exponer sobre partes
relacionadas).
i) Resolución Técnica N° 18, 6.3. Adquisiciones; 6.3.1. Criterio
general, (último párrafo):
De acuerdo
con el método referido, a la fecha de la transacción se aplicarán las normas de
la sección 1.3.1 (tratamiento de compras de participaciones permanentes en
sociedades en las que se ejerza control, control conjunto o influencia
significativa- Caso general) de la Resolución Técnica N° 21 (Valor
patrimonial proporcional – Consolidación de estados contables – Información a
exponer sobre partes relacionadas).
j) Resolución Técnica N° 18, 6.3. Adquisiciones; 6.3.2
Modificaciones posteriores a la fecha de la adquisición:
Se aplicarán
las normas de la sección 1.3.1.2 (Ajustes posteriores relacionados con el
momento de la adquisición) de la Resolución Técnica N° 21 (Valor
patrimonial proporcional – Consolidación de estados contables – Información a
exponer sobre partes relacionadas).
Artículo 5º
- Recomendar a los Consejos Profesionales adheridos a esta
Federación:
a) vigencia para los estados contables anuales o
períodos intermedios correspondiente a los ejercicios que se inicien a partir
del 1 de abril del 2003;
b) la difusión de esta Resolución Técnica entre sus
matriculados y los organismos de control, educativos y empresarios de sus
respectivas jurisdicciones.
Artículo 6º
- Registrar esta resolución técnica en el libro de resoluciones,
publicarla en el Boletín Oficial de la República Argentina y comunicarla a los
Consejos Profesionales y a los organismos nacionales e internacionales
pertinentes.
RESOLUCION TECNICA Nº 21
VALOR PATRIMONIAL PROPORCIONAL – CONSOLIDACION DE ESTADOS CONTABLES
– INFORMACION A EXPONER SOBRE PARTES RELACIONADAS
SEGUNDA PARTE
1. MEDICIÓN CONTABLE DE LAS PARTICIPACIONES
PERMANENTES EN SOCIEDADES SOBRE LAS QUE SE EJERCE CONTROL, CONTROL CONJUNTO O
INFLUENCIA SIGNIFICATIVA.
1.1.
Definiciones
Los vocablos y expresiones utilizados en
esta sección tienen los significados que se indican a continuación:
Control.
Es el poder de definir y dirigir las políticas operativas y financieras de una
empresa. A los fines de esta norma existe control cuando:
a) La empresa inversora posee una participación por
cualquier título que otorgue los votos necesarios para formar la voluntad social
en las reuniones sociales o asambleas ordinarias (Artículo 33, inciso 1°, de la
Ley de Sociedades Comerciales). Se considera que contar con los votos necesarios
para formar la voluntad social implica poseer más del 50% de los votos posibles,
en forma directa o indirecta a través de controladas, a la fecha de cierre del
ejercicio o período intermedio de la empresa controlante;
b) La empresa inversora posee la mitad o menos de los
votos necesarios para formar la voluntad social pero, en virtud de acuerdos
escritos con otros accionistas, tiene poder sobre la mayoría de los derechos de
voto de las acciones para:
1)
definir y dirigir las políticas operativas y financieras de la emisora,
y
2)
nombrar o revocar a la mayoría de los miembros del Directorio.
Una empresa puede poseer ciertos derechos
sobre acciones, opciones de compra de acciones, instrumentos de deuda o capital
convertibles en acciones ordinarias, u otros instrumentos similares que, si se
ejercieran o convirtiesen, podrían otorgarle a la empresa poder de voto
adicional o reducir el poder de voto relativo de algún tercero respecto de las
políticas operativas y financieras de otra empresa (derechos de voto
potenciales). La existencia y el efecto de derechos de voto potenciales en poder
de terceros que pueden ser actualmente ejercidos o convertidos deben tomarse en
cuenta al evaluar si una empresa tiene control sobre las decisiones de política
operativa y financiera de la emisora.
Control conjunto. Existe cuando la totalidad de los socios o los que posean la
mayoría de votos, en virtud de acuerdos escritos, han resuelto compartir el
poder de definir y dirigir las políticas operativas y financieras de una
empresa. Se entiende que un socio ejerce el control conjunto en un ente, con
otro u otros, cuando las decisiones mencionadas requieran su expreso acuerdo.
Las pautas indicadas en la definición de
control exclusivo, son también aplicables en los casos de control
conjunto.
Influencia
significativa. Es el poder de intervenir en las
decisiones de políticas operativas y financieras de una empresa, sin llegar a
controlarlas.
Se presume que la empresa inversora ejerce
influencia significativa si posee, directa o indirectamente a través de sus
controladas, el 20% ó más de los derechos de voto de la empresa emisora, salvo
que la empresa inversora pueda demostrar claramente la inexistencia de tal
influencia. A la inversa, se presume que la empresa inversora no ejerce
influencia significativa si posee, directa o indirectamente a través de sus
controladas, menos del 20% de los derechos de voto de la empresa emisora, salvo
que la empresa inversora pueda demostrar la existencia de dicha influencia. El
control por parte de otro inversor, no impide necesariamente que un determinado
inversor pueda ejercer influencia significativa.
Usualmente, la influencia significativa
por parte de una empresa inversora se pone en evidencia por una o varias de las
siguientes vías:
a)
la posesión por parte de la empresa inversora de una porción tal del
capital de la empresa emisora que le otorgue los votos necesarios para influir
en la aprobación de sus estados contables y la distribución de
utilidades;
b)
la representación de la empresa inversora en el directorio u órganos
administrativos superiores de la empresa emisora;
c)
la participación de la empresa inversora en la fijación de las políticas
operativas y financieras de la empresa emisora;
d)
la existencia de operaciones importantes entre la empresa inversora y la
empresa emisora (por ejemplo, ser el único proveedor o cliente o el más
importante con una diferencia significativa con el resto);
e)
el intercambio de personal directivo entre la empresa inversora y la
empresa emisora;
f)
la dependencia técnica de la empresa emisora respecto de la inversora;
g)
tener acceso privilegiado a la información sobre la gestión de la
emisora.
Al practicar la evaluación de la
existencia o no de la influencia significativa debe también tenerse en
cuenta:
a)
la forma en que está distribuido el resto del capital de la empresa
emisora (mayor o menor concentración en manos de otros inversores);
b)
la existencia de acuerdos o situaciones que pudieran otorgar la dirección
a algún grupo minoritario;
c)
que una empresa puede poseer ciertos derechos sobre acciones, opciones de
compra de acciones, instrumentos de deuda o capital convertibles en acciones
ordinarias, u otros instrumentos similares que, si se ejercieran o convirtiesen,
podrían otorgarle a la empresa poder de voto adicional o reducir el poder de
voto relativo de algún tercero respecto de las políticas operativas y
financieras de otra empresa (derechos de voto potenciales). La existencia y el
efecto de derechos de voto potenciales en poder de terceros que pueden ser
actualmente ejercidos o convertidos deben tomarse en cuenta al evaluar si una
empresa tiene una influencia significativa sobre las decisiones de política
operativa y financiera de la emisora;
d)
si la emisora opera bajo restricciones severas a largo plazo que
deterioran significativamente su capacidad de transferir fondos a la empresa
inversora.
Entre los ejemplos de indicios de la
incapacidad de la empresa inversora de ejercer influencia significativa en las
decisiones de políticas operativas y financieras de una empresa emisora se
incluyen:
a)
Las acciones por parte de la empresa emisora que ponen en cuestionamiento
la capacidad del inversor de ejercer influencia significativa (por ejemplo, a
través de juicios contra la empresa inversora o demandas presentadas ante el
organismo de control);
b)
la renuncia por parte de la empresa inversora a derechos significativos
en su condición de accionista de la empresa emisora;
c)
la concentración del capital mayoritario de la empresa emisora en un
grupo pequeño de accionistas que operan la empresa emisora sin considerar, en
forma sistemática, los puntos de vista de la empresa inversora;
d)
la no obtención, por parte de la empresa inversora, de mayor información
contable que la que está a disposición de los demás accionistas de la empresa
emisora a fin de poder aplicar el método del valor patrimonial proporcional (por
ejemplo, la empresa inversora necesita información económica-financiera sobre
bases trimestrales y sólo obtiene de la empresa emisora sus estados contables
anuales);
e)
la no obtención, por parte de la empresa inversora, de una confirmación
escrita de la Dirección de la empresa emisora respecto de las explicaciones e
informaciones requeridas.
Esta enumeración es enunciativa y no
taxativa. Ninguna de las circunstancias individuales es necesariamente
concluyente en cuanto a la capacidad o no de la empresa inversora de ejercer
influencia significativa en las políticas operativas y financieras de la empresa
emisora. Asimismo, puede resultar necesario evaluar los hechos y circunstancias
durante cierto tiempo antes de llegar a formarse una opinión al
respecto.
Método del valor patrimonial
proporcional (o método de la participación). Es un
método de contabilización según el cual la inversión se registra inicialmente al
costo, determinado según el criterio indicado en la Sección 1.3.1.1.
(Tratamiento de compras de participaciones permanentes en sociedades en las
que se ejerza el control, control conjunto o influencia significativa - Caso
general - En el momento de la adquisición) de esta Resolución Técnica,
modificándose posteriormente el valor de la inversión para reconocer la parte
que le corresponde a la empresa inversora en las pérdidas o ganancias obtenidas
de la empresa emisora después de la fecha de adquisición. Las
distribuciones de ganancias acumuladas (que no sean dividendos en acciones de la
emisora) recibidas de la empresa emisora reducen el valor de la inversión.
Pueden también necesitarse otros ajustes a dicho valor para registrar las
modificaciones de la participación de la empresa inversora en el patrimonio neto
de la emisora que no hayan incidido en el estado de resultados de esta última
(por ejemplo, las diferencias de cambio puestas en evidencia por la conversión
de estados contables en moneda extranjera, y los incrementos o disminuciones por
aportes de capital en los casos indicados en la sección 1.2.n (Aplicación del
método) de esta Resolución Técnica.
Fecha de adquisición: Es la fecha a partir de la cual la empresa inversora asume los
derechos y obligaciones que emanan de las acciones adquiridas y, en
consecuencia, tiene el control sobre las mismas.
1.2 Aplicación del método
a)
El método del valor patrimonial proporcional debe aplicarse desde el
momento en que se ejerza control, control conjunto o influencia significativa en
una empresa y siempre que la inversión no haya sido adquirida y se posea con
vistas a su venta o disposición dentro del plazo de un año, en cuyo caso deberá
medirse a su valor corriente o, si su obtención fuera imposible o muy costosa,
al costo original, de acuerdo con las normas de la sección 4.3 (Determinación
de valores corrientes de los activos destinados a la venta o a ser consumidos en
el proceso de obtención de bienes o servicios destinados a la venta) de la
segunda parte de la Resolución Técnica N° 17 (Normas contables profesionales:
desarrollo de cuestiones de aplicación general). El
plazo de venta o disposición mencionado podrá extenderse si a la fecha de
adquisición existieran circunstancias fuera del control de la empresa inversora,
que probablemente demanden mayor tiempo para la concreción de la venta o
disposición (por ejemplo, debido a la existencia de obligaciones contractuales
con partes no relacionadas o disposiciones legales o reglamentarias);
b)
la empresa inversora debe descontinuar la aplicación del método del valor
patrimonial proporcional desde la fecha en que, como consecuencia de una venta
parcial o por otras circunstancias, desaparecieran los factores que justifican
la aplicación del método. La medición contable a la fecha de la descontinuación
(es decir, el valor patrimonial proporcional incluyendo, en su caso, la llave de
negocio correspondiente), pasará a considerarse como una medición que emplea
valores de costo con los alcances del segundo párrafo de la sección 5.9
(Participaciones permanentes en otras sociedades) de la segunda parte de la
Resolución Técnica N° 17 (Normas contables profesionales: desarrollo de
cuestiones de aplicación general);
c)
El método del valor patrimonial proporcional debe aplicarse sobre estados
contables de la empresa emisora que estén preparados de acuerdo con (o sean
especialmente ajustados por la empresa inversora a):
1)
Las mismas normas contables utilizadas por la empresa inversora, cuando
ésta posee el control o control conjunto de la empresa emisora; o
2)
normas contables vigentes, cuando la empresa inversora ejerza influencia
significativa en la empresa emisora;
d)
Cuando el ejercicio económico de la empresa emisora finalice en fecha
distinta al de la empresa inversora, el método se aplicará sobre estados
contables especiales de la empresa emisora a la fecha de cierre de la empresa
inversora.
Sin embargo,
podrá optarse por la utilización de los estados contables de la empresa emisora
a su fecha de cierre cuando: a) la diferencia entre ambos cierres no supere los
tres meses y b) la fecha de cierre de los estados contables de la emisora sea
anterior a la de la inversora. En este caso se registrarán ajustes para reflejar
los efectos de: 1) las transacciones o eventos significativos para la empresa
inversora y 2) las transacciones entre la empresa inversora y emisora, que
hubieran modificado el patrimonio de la empresa emisora, y que hayan ocurrido
entre las fechas de los estados contables de la emisora y de la
inversora.
Con el propósito
de computar estos ajustes, la empresa inversora podrá utilizar como fuente de
información informes económico-financieros emitidos por la dirección de la
empresa emisora para el control de su gestión. En ningún caso podrán realizarse
registraciones basadas en cifras presupuestadas o pronosticadas. Asimismo, en su
caso, se considerarán los cambios en el poder adquisitivo de la moneda
argentina, de acuerdo con lo previsto en la sección 3.1 (Expresión en moneda
homogénea) de la segunda parte de la N° 17 (Normas contables
profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicación general).
El atributo de
uniformidad establece que la extensión de los períodos contables, así como
cualquier diferencia entre las fechas de cierre, deben conservarse de un período
a otro.
e)
Cuando la empresa emisora tenga clases de acciones en circulación que
otorguen diferentes derechos patrimoniales y/o económicos, el cálculo del valor
patrimonial proporcional y la participación sobre los resultados de la empresa
inversora deberán hacerse separadamente para cada una de ellas, sobre la base de
sus condiciones de emisión;
f)
cuando el patrimonio de la empresa emisora surja de estados contables
emitidos originalmente en otra moneda, éstos deberán ser convertidos previamente
a moneda argentina mediante la aplicación de las normas contenidas en la sección
1 (Conversiones de estados contables para su consolidación o para la
aplicación del método del valor patrimonial o del de consolidación
proporcional) de la Resolución Técnica N° 18 (Normas contables
profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicación
particular);
g) Cuando el
patrimonio neto de la empresa emisora estuviera integrado por aportes
irrevocables a cuenta de futuras suscripciones de acciones, deberán tenerse en
cuenta los efectos que las condiciones establecidas para su conversión en
acciones podrían tener para el cálculo del valor patrimonial
proporcional;
h)
cuando la empresa emisora posea acciones propias en cartera, el
porcentaje de tenencia de la empresa inversora y de los votos posibles en las
reuniones sociales ordinarias se calculará sobre las acciones en circulación de
la empresa emisora. El costo de las acciones propias en cartera deberá
registrarse en la emisora como una reducción de su patrimonio neto;
i)
cuando la empresa emisora adquiera acciones de la empresa inversora, para
el cálculo del valor patrimonial proporcional ambas deberán considerar las
participaciones recíprocas. A tal efecto, al costo de adquisición se adicionará
la participación sobre el resultado de la empresa emisora sin computar el
resultado proveniente de su participación en la empresa inversora.
En caso que
una empresa controlada posea acciones de su controlante es esencialmente lo
mismo que si la controlante tuviera sus propias acciones en cartera y, por lo
tanto, ésta deberá registrar la medición contable de las mismas como una
reducción del patrimonio neto, de la misma forma que en el caso de las acciones
propias en cartera. El mismo tratamiento deberá seguir la controlada cuando el
único activo significativo de la controlante lo constituyesen las acciones de la
controlada. En los restantes casos, la controlada registrará dichas acciones
como activo (inversiones);
j)
en el estado de resultados de la empresa inversora se incluirá la
proporción que le corresponda sobre el resultado de la empresa emisora, neto de
eliminaciones de resultados no trascendidos a terceros y que se encuentran
contenidos en los saldos finales de activos. A los efectos de la
eliminación de los resultados no trascendidos a terceros se procederá de la
siguiente manera:
1.
los provenientes de operaciones realizadas entre las empresas integrantes
del grupo económico, según se lo define en la sección 2 (Consolidación de
estados contables) de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 18
(Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de
aplicación particular); deberán eliminarse totalmente;
2.
en los restantes casos la eliminación se efectuará en proporción a la
participación de la empresa inversora en la empresa emisora.
No procederá la
eliminación de resultados no trascendidos a terceros cuando los activos que los
contengan se encuentren medidos a valores corrientes determinados sobre la base
de operaciones realizadas con terceros (es decir, partes independientes que no
ejercen control ni influencia significativa sobre la empresa inversora y la
emisora) y de acuerdo con las pautas establecidas en la sección 4.3.
(Determinación de valores corrientes de los activos destinados a la venta o a
ser consumidos en el proceso de obtención de bienes o servicios destinados a la
venta) de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 17 (Normas
contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicación
general);
k)
los dividendos en efectivo o en especie (que no sean acciones de la
empresa emisora) no implican resultados para la empresa inversora, toda vez que
ellos reducen el valor patrimonial proporcional de la inversión;
l)
si al aplicar el método, la participación de la empresa inversora en las
pérdidas de la emisora supera el valor contable de la inversión, la empresa
inversora registrará su participación en dichas pérdidas hasta que su inversión
quede valuada en cero. Las pérdidas adicionales sólo se reconocerán si a la
fecha de emisión de sus estados contables la empresa inversora tiene intenciones
de continuar financiando las operaciones de la emisora y hubiere asumido
compromisos para realizar aportes de capital en la emisora, en los términos
previstos en la sección 4.2.1 (Transacciones con los propietarios o sus
equivalentes) de la Resolución Técnica N° 16 (Marco conceptual de las
normas contables profesionales), para cubrir dichas pérdidas, debiendo
registrar en consecuencia las deudas con la emisora que surjan de tales
compromisos según lo establecido en la sección 5.18 (Compromisos que
generan pérdidas) de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 17
(Normas contables profesionales desarrollo de cuestiones de aplicación
general). Cuando ésto implique que la inversora cubra las pérdidas
correspondientes a otros accionistas, si en períodos posteriores la empresa
emisora obtiene ganancias, la empresa inversora se asignará la totalidad de esas
utilidades hasta recuperar la porción de las pérdidas de los otros accionistas
previamente absorbidas;
m)
cuando la política contable de la empresa inversora sea la activación de
costos financieros generados por capital de terceros de acuerdo a lo previsto en
la sección 4.2.7.2 (Costos financieros - Tratamiento alternativo
permitido) de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 17 (Normas
contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicación general), la
empresa inversora deberá imputar al valor de la inversión el costo financiero
que haya incurrido para financiar total o parcialmente aportes de capital en la
empresa emisora y en la medida que ésta aplique dichos aportes a la
construcción, producción, montaje o terminación de activos que reúnan las
condiciones establecidas en la sección 4.2.7.2 antes mencionada;
n)
cuando el patrimonio neto de la empresa emisora se vea modificado por
aportes de capital provenientes de accionistas diferentes de la empresa
inversora y sus controladas, que provoquen aumentos o disminuciones del valor
patrimonial proporcional de la inversión poseída por la empresa inversora, ésta
reconocerá una ganancia o una pérdida, respectivamente.
No deberán
reconocerse ganancias o pérdidas por este tipo de transacciones cuando se
presente al menos una de las siguientes condiciones:
1.
La empresa emisora:
i)
sea una sociedad recientemente constituida o no esté operando;
ii)
se encuentre en proceso de puesta en marcha o en etapa de desarrollo,
o
iii)
su capacidad de empresa en marcha esté en duda.
2.
se contemplen futuras transacciones de capital que pongan en duda la
probabilidad de realizar dicha ganancia (por ejemplo, una escisión de la
emisora, la recompra de acciones, etc);
3.
existan otras circunstancias similares a las anteriores que no permitan
asegurar que el proceso ganancial está completado.
En estos casos,
el incremento o disminución del valor patrimonial proporcional deberá
considerarse en el patrimonio neto de la misma forma que la emisora trata las
primas o descuentos de emisión. Dicha diferencia deberá enviarse al resultado
del ejercicio en función de la venta de la inversión o del reembolso de las
acciones por reducciones totales o parciales del capital de la
emisora;
ñ) las diferencias de medición de los activos netos
identificables al momento de la compra que resultan de aplicar el criterio
establecido en la sección 1.3.1.1. (Tratamiento de compras de participaciones
permanentes en sociedades en las que se ejerza el control, control conjunto o
influencia significativa - Caso general - En el momento de la adquisición)
de esta Resolución Técnica, deberán imputarse a resultados en la inversora en
función del consumo de dichos activos por la empresa emisora (por ejemplo: el
mayor valor de los bienes de uso deberá imputarse en la inversora en base a la
vida útil asignada a dichos bienes por la emisora; el mayor valor de los bienes
de cambio deberá ser cargado a resultados en la inversora en los períodos en que
dichos bienes son vendidos por la empresa emisora).
1.3 Tratamiento de compras de
participaciones permanentes en sociedades en las que se ejerza el control,
control conjunto o influencia significativa
1.3.1. Caso general
1.3.1.1. En el momento de la adquisición
a)
Se establecerá el costo de la adquisición, teniendo en cuenta lo
siguiente:
1)
los bienes que la empresa inversora deba entregar se computarán a sus
valores corrientes;
2)
los pagos monetarios que la empresa inversora deba efectuar en fecha
posterior al momento de la compra, serán descontados para estimar la suma que
debería erogarse si su cancelación se hiciera al contado;
3)
las acciones que la empresa inversora deba emitir se computarán a su
valor de mercado, si éste existiese y fuere representativo; de no darse estas
condiciones, se lo estimará sobre la base de la participación que dichas
acciones otorguen en el valor corriente del patrimonio de la empresa inversora o
de la empresa emisora, lo que fuere más representativo;
4)
los ajustes del precio de adquisición que dependan de la concreción de
uno o más hechos futuros se incluirán en el costo de adquisición cuando, a la
fecha de ésta, se los considere probables y su importe pueda medirse sobre bases
confiables;
5)
los bienes y pagos monetarios que la empresa inversora deba entregar o
efectuar por costos directos relacionados con la adquisición (por ejemplo,
emisión y registro de acciones, honorarios profesionales de asesores,
etc.);
b)
se asignarán las mediciones que a la fecha de adquisición correspondan
a:
1)
los activos identificables de la empresa emisora, incluyendo aquellos
activos y pasivos por impuestos diferidos según lo establecido en la sección 6.5
(Combinaciones de negocios - Efectos impositivos) de la Resolución
Técnica N° 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas
cuestiones de aplicación particular), que se computarán a sus valores
corrientes (con el límite de sus correspondientes valores
recuperables).
Si los activos
identificables incluyeran un activo intangible, el mismo se registrará como tal
si cumple con los criterios establecidos en la sección 5.13 (Otros activos
intangibles) de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 17 (Normas
contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicación general),
incluso si no había sido objeto de reconocimiento previo en los libros de la
empresa emisora. Si su valor corriente no puede ser medido sobre bases
confiables, no debe reconocerse como activo intangible independiente, pero se
incluirá formando parte de la llave de negocio. En ningún caso, el valor
corriente por el que se reconocerá inicialmente un activo intangible puede dar
lugar a una llave negativa o a aumentar su saldo al momento de la
compra;
2)
los pasivos identificables de la empresa emisora (excepto los incluidos
en el inciso 3), que se computarán a su costo estimado de
cancelación;
3)
los pasivos por reestructuraciones que no estaban reconocidos por la
empresa emisora, en los términos de la sección 5 (Reestructuraciones) de
la segunda parte de la Resolución Técnica N° 18 (Normas contables
profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicación particular),
si la sociedad adquirente ha:
i)
desarrollado en el momento de la adquisición o antes, las características
principales del plan de reestructuración;
ii)
dado a publicidad las características principales del plan, provocando la
expectativa de que el plan se va a llevar a cabo entre los principales
afectados; y
iii)
desarrollado las características principales del plan en planes formales
detallados, dentro de los tres meses de la fecha de adquisición o la fecha de
aprobación de los estados contables de la empresa emisora, el plazo
menor;
c)
se establecerá la proporción que le corresponde a la empresa inversora
sobre el neto de las mediciones obtenidas en el paso b) (es decir, sobre los
activos netos identificables);
d)
si el costo de la adquisición supera al importe de los activos netos
identificables determinado en el paso c), el exceso se considerará como un valor
llave positivo, a ser tratado de acuerdo con las normas contenidas en la sección
3 (Llave de negocio) de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 18
(Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de
aplicación particular);
e)
si el costo de la adquisición es inferior al importe de los activos netos
identificables determinado en el paso c), el defecto se tratará como un valor
llave negativo del siguiente modo:
1)
la parte relacionada con expectativas de gastos o pérdidas futuros
esperados de la empresa emisora que no haya correspondido considerar como
pasivos a la fecha de la adquisición y que pueda ser determinada de manera
confiable a dicho momento, se reconocerá en los resultados de los mismos
períodos en que se produzcan e imputen tales gastos o pérdidas. De no
concretarse esos gastos o pérdidas en los períodos esperados, se aplicará el
paso siguiente;
2)
la parte no relacionada con expectativas de gastos o pérdidas futuros
esperados de la empresa emisora, que puedan ser determinados de manera confiable
a la fecha de la adquisición, tendrá el siguiente tratamiento:
i)
el monto que no exceda a la participación de la empresa inversora sobre
los valores corrientes de los activos no monetarios identificables de la empresa
emisora, se reconocerá en resultados de forma sistemática, a lo largo de un
período igual al promedio ponderado de la vida útil remanente de los activos
identificables de la empresa emisora que estén sujetos a
depreciación;
ii)
el monto que exceda a los valores corrientes de los activos no monetarios
identificables de la empresa emisora, se reconocerá en resultados al momento de
la compra.
Cuando la adquisición se lleva a cabo por
medio de compras sucesivas de acciones, se aplicarán las normas de la sección
1.3.2 (Caso especial: compras sucesivas de participaciones en sociedades)
de esta Resolución Técnica.
1.3.1.2. Ajustes posteriores relacionados con el momento de la adquisición
El valor de la inversión y, en su caso, el
valor llave (positivo o negativo), deberán ajustarse, tan pronto:
a)
satisfagan los criterios que establece la sección 4 (Elementos de los
estados contables) de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 16
(Marco conceptual de las normas contables profesionales) los activos y
pasivos identificables de la empresa emisora que a la fecha de la adquisición no
hayan sido considerados como tales por no satisfacerlos;
b)
las mediciones contables originales de los activos y pasivos
identificables de la empresa emisora deban ajustarse si, después de la
adquisición, se dispusiese de evidencia adicional que permita una nueva y mejor
estimación de su valor corriente al momento de la compra.
La medición contable asignada al valor
llave positivo o negativo debe corregirse, como consecuencia de los dos incisos
anteriores, si fuera necesario, en la medida que su ajuste:
a)
no lleve la medición contable de la llave positiva por encima de su valor
recuperable; y
b)
se realice como máximo durante el primer ejercicio anual posterior a
aquél en el que la adquisición tuvo lugar.
En cualquier otro caso, los ajustes que
correspondan a la participación de la empresa inversora sobre los activos y
pasivos identificables al momento de la compra deben computarse en los
resultados de los períodos en los que se produzcan los hechos sustanciales que
generen un reconocimiento de resultados en la empresa emisora.
Si con posterioridad a la fecha de la
adquisición se resolviese cualquier contingencia que afecte el precio de la
adquisición (sección 1.3.1.1. a) 4) (Tratamiento de compras de
participaciones permanentes en sociedades en las que se ejerza el control,
control conjunto o influencia significativa - Caso general - En el momento de la
adquisición) de esta Resolución Técnica) y el pago del ajuste sea probable y
pueda ser estimado de manera confiable corresponderá:
a)
ajustar el costo de la adquisición;
b)
tener en cuenta dicho efecto sobre la medición contable del valor llave
positivo o negativo que se hubiere registrado.
1.3.2 Caso especial: compras sucesivas de
participaciones en sociedades
Cuando existan inversiones anteriores y
mediante nuevas adquisiciones o por otras razones se presente una situación tal
que justifique la utilización del método del valor patrimonial proporcional,
éste deberá ser aplicado no sólo a la nueva inversión, sino también a las
anteriores, para lo cual se deberá:
a)
Calcular los valores corrientes de los activos y pasivos identificables
de las adquisiciones anteriores a la fecha de cada adquisición significativa, y
reconocer los valores llave positivos o negativos desde cada fecha de
adquisición, conforme lo establecido en la sección 1.3.1 (Tratamiento de
compras de participaciones permanentes en sociedades en las que se ejerza el
control, control conjunto o influencia significativa - Caso general) de esta
Resolución Técnica;
b)
a partir de cada fecha de adquisición, efectuar los ajustes
correspondientes a la participación de la empresa inversora en los resultados de
la empresa emisora generados desde dicha fecha, teniendo en cuenta:
1)
la amortización de los activos depreciables identificables, a partir de
sus valores corrientes; y
2)
la amortización de la diferencia entre el costo de la inversión y la
participación de la empresa inversora en el valor corriente de los activos netos
identificables.
El mayor o menor
valor de la inversión originado en los resultados de la empresa emisora,
generados desde la fecha de cada adquisición original, debe tener como
contrapartida un resultado del ejercicio o un ajuste de resultados anteriores,
según corresponda.
1.4 Tratamiento de ventas de
participaciones permanentes en sociedades donde se ejerce control, control
conjunto o influencia significativa
El resultado de la venta de una inversión
medida por el método del valor patrimonial proporcional se determinará
deduciendo del precio de venta el valor en libros de la inversión, corregido –
en su caso – por el valor llave y los saldos de las cuentas de patrimonio neto
vinculadas a la inversión.
1.5 Información a exponer en
los estados contables de la inversora
Adicionalmente a la información requerida
en las Resoluciones Técnicas N° 8 (Normas generales de exposición
contable) y N° 9 (Normas particulares de exposición contable para entes
comerciales, industriales y de servicios), los estados contables de la
inversora deberán incluir en la información complementaria:
a)
inversiones en sociedades a las que aplicó el método;
b)
porcentajes de participación en el capital de cada sociedad;
c)
cuando la fecha de
cierre de los estados contables de la sociedad emisora difiera de la fecha de
cierre de los de la empresa inversora, informar sobre el cumplimiento de la
sección 1.2.d) de la segunda parte de esta resolución técnica;
d)
indicación de si todas las sociedades emisoras utilizan los mismos
criterios contables; en caso contrario, información de las diferencias
existentes;
e)
el valor corriente de inversiones en empresas emisoras que tengan un
valor de cotización;
f)
los motivos por los cuales se invalida la presunción de que una empresa
inversora ejerce influencia significativa si ésta llega a la conclusión de que
sí la ejerce, a pesar de poseer directa, o indirectamente a través de sus
controladas, menos del 20% de los derechos de voto o de los derechos de voto
potenciales de la empresa emisora;
g)
los motivos por los cuales se invalida la presunción de que una empresa
inversora ejerce influencia significativa si ésta llega a la conclusión de que
no la ejerce, a pesar de poseer directa, o indirectamente a través de sus
controladas, 20% o más de los derechos de voto o de los derechos de voto
potenciales en la empresa emisora;
h)
la naturaleza y el alcance de cualquier restricción que sufriesen las
empresas emisoras sobre su capacidad de transferir fondos a la empresa inversora
ya sea por dividendos en efectivo, pagos de préstamos o adelantos (por ejemplo,
condiciones bajo las cuales se tomaron préstamos, restricciones regulatorias,
etc.);
i)
toda participación en las pérdidas netas de una empresa emisora que no se
hubiese reconocido, tanto del período como acumuladas, en el caso de que una
empresa inversora haya discontinuado el reconocimiento de su participación en
las pérdidas de la empresa emisora.
Esta exigencia de
información se entiende sin perjuicio de las normas de exposición previstas por
la ley 19.550.
1.6 Informe del auditor
Los estados contables, anuales o de
períodos intermedios, de las sociedades sobre las que se ejerce control, control
conjunto o influencia significativa, utilizados para aplicar el método del valor
patrimonial proporcional, deberán contar con informe de auditoría o de revisión
limitada de contador público independiente, respectivamente.
2.
CONSOLIDACIÓN DE
ESTADOS CONTABLES
2.1
Alcance de la norma
Esta norma se refiere a la preparación y
presentación de estados contables consolidados de un grupo de empresas bajo el
control de una sociedad controlante.
2.2 Objetivos de los estados contables
consolidados
Los estados consolidados tienen por
finalidad presentar la situación patrimonial, financiera y los resultados de las
operaciones de un grupo de sociedades relacionadas en razón de un control común,
ejercido por parte de una sociedad, como si el grupo fuera una sola sociedad con
una o más sucursales o divisiones. Ello implica presentar información
equivalente a la que se expondría si se tratase de un ente único, desde el punto
de vista de los socios o accionistas de la sociedad controlante.
De este modo, los estados consolidados
suplen una deficiencia de la información disponible sobre los conjuntos
económicos porque permiten apreciar su tamaño, volumen de operaciones, situación
patrimonial, financiera y resultados de sus operaciones.
2.3 Carácter de los estados contables
consolidados
La Ley de Sociedades Comerciales establece
en su artículo 62 que las sociedades controlantes deberán presentar como
información complementaria estados contables consolidados. Esta norma ha seguido
el criterio de la Ley. Por lo tanto, toda sociedad controlante debe presentar
estados contables consolidados confeccionados de acuerdo a esta
norma.
2.4 Definiciones
Los vocablos y expresiones utilizados en
esta sección tiene los significados que se indican a continuación:
Control: Es
el poder de definir y dirigir las políticas operativas y financieras de una
empresa. A los fines de esta norma existe control cuando:
a)
La empresa inversora posee una participación por cualquier título que
otorgue los votos necesarios para formar la voluntad social en las reuniones
sociales o asambleas ordinarias (Artículo 33, inciso 1°, de la Ley de Sociedades
Comerciales). Se considera que contar con los votos necesarios para formar la
voluntad social implica poseer más del 50% de los votos posibles, en forma
directa o indirecta a través de controladas, a la fecha de cierre del ejercicio
o período intermedio de la sociedad controlante;
b)
la empresa inversora posee la mitad o menos de los votos necesarios para
formar la voluntad social pero, en virtud de acuerdos escritos con otros
accionistas, tiene poder sobre la mayoría de los derechos de voto de las
acciones para:
1)
definir y dirigir las políticas operativas y financieras de la emisora,
y
2)
nombrar o revocar a la mayoría de los miembros del Directorio.
Una empresa puede poseer ciertos derechos
sobre acciones, opciones de compra de acciones, instrumentos de deuda o capital
convertibles en acciones ordinarias, u otros instrumentos similares que, si se
ejercieran o convirtiesen, podrían otorgarle a la empresa poder de voto
adicional o reducir el poder de voto relativo de algún tercero respecto de las
políticas operativas y financieras de otra empresa (derechos de voto
potenciales). La existencia y el efecto de derechos de voto potenciales en poder
de terceros que pueden ser actualmente ejercidos o convertidos deben tomarse en
cuenta al evaluar si una empresa tiene control sobre las decisiones de política
operativa y financiera de la emisora.
Sociedad controlante: Es aquella que posee una o más sociedades controladas.
Sociedad controlada: Es aquella en que otra sociedad, en forma directa o por medio de
otra sociedad a su vez controlada, posee participación que le otorgue el
control.
Grupo económico: Está constituido por el conjunto de la sociedad controlante (ya sea
que ejerza el control en forma exclusiva o en conjunto) y todas sus
controladas.
Control conjunto: Existe cuando la totalidad de los socios o los que posean la
mayoría de votos, en virtud de acuerdos escritos, han resuelto compartir el
poder de definir y dirigir las políticas operativas y financieras de una
sociedad. Se entiende que un socio ejerce el control conjunto en un ente, con
otro u otros, cuando las decisiones mencionadas requieran su expreso acuerdo.
Las pautas indicadas en la definición de
control exclusivo, son también aplicables en los casos de control
conjunto.
Método de consolidación
total: Es aquél que reemplaza los importes de la
inversión en una sociedad controlada y la participación en sus resultados y en
sus flujos de efectivo, expuestos en los estados contables individuales de la
controlante, por la totalidad de los activos, pasivos, resultados y flujos de
efectivo de la controlada, y refleja separadamente la participación
minoritaria.
Método de consolidación
proporcional: Es aquél que reemplaza los importes de
la inversión en una sociedad bajo control conjunto y la participación en sus
resultados y en sus flujos de efectivo, expuestos en los estados contables
individuales de la controlante, por la proporción que le corresponde en los
activos, pasivos, resultados y flujos de efectivo, los que se agrupan con los de
la controlante.
Método de consolidación en una sola
línea: Es aquél que responde al método del valor
patrimonial proporcional (o método de la participación), mediante el cual la
controlante refleja, en una única línea, su participación en el patrimonio neto
y en los resultados de la controlada.
Estados contables
consolidados: Son los de un grupo económico
presentados como si se tratara de un ente único, dando adecuada consideración a
la participación minoritaria.
Estados contables individuales de la
sociedad controlante: Son los confeccionados
exponiendo la medición de las participaciones en sociedades controladas de
acuerdo con el método del valor patrimonial proporcional (también llamado método
de la participación o de consolidación en una sola línea).
Participación minoritaria: Corresponde a la participación de los accionistas minoritarios (o
no controlantes) sobre los resultados y el patrimonio neto de la sociedad
controlada. También incluye la porción del capital preferido y aportes
irrevocables para futuras suscripciones de capital que integran el patrimonio
neto de la controlada y que no pertenecen a la sociedad controlante.
2.5
Normas de consolidación de estados
contables
2.5.1 Sociedades que
integran los estados contables consolidados
Como regla general, los estados contables de
todas las sociedades integrantes del grupo económico deben ser consolidados. Es
decir, que los estados contables consolidados deben incluir, en principio, a la
sociedad controlante y a todas sus controladas.
El hecho que algunas de las sociedades
miembro del grupo desarrollen actividades no homogéneas entre sí, no se
considera razón suficiente para omitirlas de la consolidación, sin perjuicio de
la información adicional que deberá brindarse de acuerdo con lo requerido en la
sección 2.6 (Contenido y forma de los estados contables consolidados -
Procedimiento de consolidación) de esta Resolución Técnica, o, en su caso,
en la sección 8 (Información por segmentos) de la segunda parte de la
Resolución Técnica N° 18 (Normas contables
profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicación particular).
En ocasiones, una sociedad miembro del
grupo, desarrolla actividades muy heterogéneas respecto de las del resto de las
sociedades del grupo. Sin embargo, la omisión de su consolidación por esta razón
no es justificada, ya que se suministra mejor información consolidando también
esta sociedad y presentando, en los estados contables consolidados, la
información adicional prevista en la sección 2.6 (Contenido y forma de los
estados contables consolidados - Procedimiento de consolidación) de esta
Resolución Técnica o, en su caso, en la sección 8 (Información por
segmentos) de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 18 (Normas contables profesionales:
desarrollo de algunas cuestiones de aplicación particular).
2.5.2 Sociedades
controladas que no deben consolidarse
Una sociedad controlada debe ser excluida de
la consolidación cuando se produzcan al menos una de las siguientes
circunstancias:
a)
Control temporal:
cuando la sociedad controlada haya sido adquirida y se mantenga exclusivamente
para su venta o disposición dentro del plazo de un año. Este plazo podrá
extenderse si a la fecha de adquisición existieran circunstancias fuera del
control de la sociedad controlante, que probablemente demanden mayor tiempo para
la concreción de la venta o disposición (por ejemplo, debido a la existencia de
obligaciones contractuales con partes no relacionadas o disposiciones legales o
reglamentarias);
b)
Control no efectivo: cuando la sociedad controlante no ejerce efectivamente el control o
el mismo está restringido, por ejemplo, por convocatoria de acreedores (cuando
se pierde el control total de los activos), intervención judicial o
convenios.
c)
No recuperabilidad de la
inversión: si se ha previsionado totalmente el valor
de la inversión en la sociedad controlada en los estados contables
individuales de la controlante.
Tal como se indica en la sección 2.6
(Contenido y forma de los estados contables consolidados -
Procedimiento de consolidación) de esta Resolución Técnica, las
evidencias que ponen de manifiesto estas circunstancias deben ser adecuadamente
expuestas en notas a los estados contables consolidados, detallándose las
sociedades que han sido excluidas de la consolidación por las causas antes
mencionadas.
2.5.3 Descontinuación
de la consolidación. Pérdida del control
La pérdida del control de una sociedad
implica la no consolidación de los estados contables de ésta desde ese
momento.
Si la pérdida de control se produce por
venta, el resultado por esta venta en los estados contables consolidados se
determinará deduciendo del precio de venta el costo neto, tal como se indica en
la sección 1.4. (Tratamiento de ventas de participaciones permanentes en
sociedades donde se ejerce control, control conjunto o influencia
significativa) de esta Resolución Técnica.
2.5.4 Medición de la
inversión en los estados contables individuales de la controlante
Tal como se indica en la sección 1.
(Medición contable de las participaciones permanentes en sociedades sobre las
que se ejerce control, control conjunto o influencia significativa) de esta
Resolución Técnica, en sus estados contables individuales la sociedad
controlante deberá medir su participación en el capital ordinario de la
sociedad controlada de acuerdo al método del valor patrimonial proporcional.
La consolidación de estados contables es un
proceso que permite presentar de un modo diferente la misma magnitud del
patrimonio neto y resultados que presenta la sociedad controlante en sus estados
contables individuales. El valor del patrimonio neto y del resultado del período
de la sociedad controlante a la misma fecha de medición contable deberá ser
coincidente en los estados contables individuales y consolidados de la sociedad
controlante.
2.5.5 Requisitos para
la aplicación del método
a) Fecha de cierre y período de los
estados contables que se consolidan
Los estados contables de todas las
sociedades integrantes del grupo económico deben ser preparados a la fecha de
los estados contables consolidados (es decir, a la fecha de cierre de la
sociedad controlante) y abarcando igual período de tiempo.
No es necesario que se trate de estados
contables de cierre de ejercicio, pudiendo prepararse estados contables
especiales a efectos de la consolidación.
Sin embargo, podrá optarse por la
utilización de los estados contables de la controlada a su fecha de cierre
cuando: a) la diferencia entre ambos cierres no supere los tres meses y b) la
fecha de cierre de los estados contables de la controlada sea anterior a la de
la controlante. En este caso se registrarán ajustes para reflejar los efectos
de: 1) las transacciones o eventos significativos para la controlante y 2) las
transacciones entre la controlante y controlada, que hubieran modificado el
patrimonio de la controlada, y que hayan ocurrido entre las fechas de los
estados contables de la controlada y de la controlante.
Con el propósito de computar estos ajustes,
la controlante podrá utilizar como fuente de información informes
económico-financieros emitidos por la dirección de la controlada para el control
de su gestión. En ningún caso podrán realizarse registraciones basadas en cifras
presupuestadas o pronosticadas. Asimismo, en su caso, se considerarán los
cambios en el poder adquisitivo de la moneda argentina, de acuerdo con lo
previsto en la sección 3.1 (Expresión en moneda homogénea) de la segunda
parte de la Resolución Técnica N° 17 (Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de
aplicación general).
El atributo de uniformidad establece que la
extensión de los períodos contables, así como cualquier diferencia entre las
fechas de cierre, deben conservarse de un período a otro.
b) Moneda a emplear
Los estados contables deben expresarse en
moneda de poder adquisitivo de la fecha a la cual corresponden (moneda de
cierre), de acuerdo con lo establecido en la sección 3.1 (Expresión en moneda homogénea) de la
segunda parte de la Resolución Técnica N° 17 (Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de
aplicación general).
Los estados contables emitidos originalmente
en otra moneda deben ser convertidos previamente a moneda argentina mediante la
aplicación de las normas de la sección 1 (Conversiones de estados
contables para su consolidación o para la aplicación del método del valor
patrimonial o del de consolidación proporcional) de la segunda parte de
la Resolución Técnica N° 18 (Normas contables
profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicación
particular);
c) Normas contables a
emplear
Los estados contables de todos los
integrantes del ente consolidado deben ser preparados aplicando las mismas
normas contables en cuanto a:
1)
Reconocimiento y medición contable de activos, pasivos y
resultados;
2)
conversión de las mediciones contenidas en los estados contables,
originalmente expresadas en otras monedas;
3)
agrupamiento y presentación de partidas en los estados básicos e
información adicional.
En caso que existieran errores contables
significativos en los estados contables a consolidar, la sociedad controlante
deberá ajustarlos previamente a las eliminaciones, para evitar su traslado a los
estados contables individuales y consolidados.
Si las normas contables aplicadas por las
sociedades del grupo difieren entre sí, la controlante deberá ajustar las
utilizadas por las controladas para uniformarlas con las propias.
2.5.6 Método de
consolidación
a) Estado de situación
patrimonial
Las inversiones en sociedades controladas
son sustituidas por los activos y pasivos de éstas, ajustados, según
corresponda, en virtud de lo establecido en la sección 1.3 (Tratamiento de
compras de participaciones permanentes en sociedades en las que se ejerza el
control, control conjunto o influencia significativa) de esta Resolución
Técnica, los que se agrupan con los de la sociedad controlante, de acuerdo con
el método de consolidación total.
Debe segregarse la porción del patrimonio
neto total perteneciente a la participación minoritaria, computada luego de
ajustes y eliminaciones.
En el caso que los accionistas minoritarios
posean acciones preferidas de las sociedades controladas, deberán tenerse en
cuenta las condiciones de emisión de éstas para el cálculo de la participación
minoritaria.
En las inversiones en sociedades sobre las
cuales se ejerce control conjunto se reemplaza el importe de la inversión por
los importes de los activos y pasivos en las proporciones que en cada caso le
correspondan a la sociedad controlante, ajustados, según corresponda, en virtud
de lo establecido en la sección 1.3 (Tratamiento de compras de
participaciones permanentes en sociedades en las que se ejerza el control,
control conjunto o influencia significativa) de esta Resolución Técnica, y
se suman, línea por línea, con las partidas similares del estado de situación
patrimonial de la controlante, de acuerdo con el método de consolidación
proporcional.
b) Estado de resultados
Al igual que lo dispuesto en la sección 1.
(Medición contable de las participaciones permanentes en sociedades sobre las
que ejerce control, control conjunto o influencia significativa) de esta
Resolución Técnica, para la aplicación del método del valor patrimonial
proporcional, los resultados de las controladas a consolidar son aquellos
generados desde la fecha de adquisición, momento a partir del cual la
controlante ejerce el control de la empresa adquirida.
El resultado por las inversiones en
sociedades controladas es sustituido por las partidas de los estados de
resultados de las controladas, los que se agrupan con los de la sociedad
controlante de acuerdo con el método de consolidación total.
En el estado de resultados consolidado debe
segregarse la porción del resultado del período atribuible a la participación
minoritaria computada luego de ajustes y eliminaciones.
El importe de los resultados ocasionados por
las inversiones en sociedades sobre las cuales se ejerce control conjunto se
reemplaza por los importes de los ingresos, gastos, ganancias y pérdidas en la
proporción que corresponda a la sociedad controlante, los que se suman,
línea a línea, con las partidas similares del estado de resultados de la
sociedad controlante, de acuerdo con el método de consolidación
proporcional.
c) Estado de flujo de
efectivo
Al estado de flujo de efectivo de la
sociedad controlante deberá adicionarse la totalidad de los flujos de efectivo
de las sociedades controladas, previa eliminación de los movimientos de efectivo
entre las sociedades miembros del grupo económico, de acuerdo con el método de
consolidación total.
También deberán consolidarse los estados de
flujo de efectivo de las sociedades bajo control conjunto. En este caso, deberán
adicionarse los flujos de efectivo en la proporción que corresponda a la
sociedad controlante, previa eliminación de los movimientos de efectivo entre
las sociedades miembros del grupo económico, de acuerdo con el método de
consolidación proporcional.
Los flujos de efectivo de las controladas a
consolidar son aquellos generados o aplicados desde la fecha de la adquisición,
momento a partir del cual la controlante ejerce el control exclusivo o conjunto
de la adquirida.
En el estado de flujo de efectivo se
incluirán los importes que se han pagado o cobrado por la compra o enajenación
de una controlada (en forma exclusiva o conjunta), netos de los saldos de
efectivo y equivalentes de efectivo adquiridos o enajenados. Dichos flujos de
efectivo deben ser presentados por separado y clasificados como actividades de
inversión.
La controlante debe exponer como información
complementaria respecto de cada adquisición y enajenación de una controlada
(exclusiva o conjunta) ocurrida durante el período, la siguiente
información:
1)
el detalle y el importe de los activos y pasivos adquiridos o
enajenados;
2)
la proporción de dicho importe pagado o cobrado mediante efectivo o
equivalentes de efectivo;
3)
el importe de efectivo y equivalentes con que contaba la controlada
adquirida o enajenada; y
4)
el importe de los activos y pasivos, distintos de efectivo y equivalentes
de efectivo, correspondientes a la controlada adquirida o enajenada, agrupados
por cada una de las categorías principales.
d) Eliminaciones de saldos de activos y
pasivos y de operaciones
d.1) Sociedades controladas consolidadas
mediante el método de consolidación total
Los créditos y deudas entre miembros del
ente consolidado deben eliminarse totalmente, previa su adecuada conciliación.
Del mismo modo deberá procederse con las operaciones entre miembros del ente
consolidado.
d.2) Sociedades bajo control conjunto
consolidadas mediante el método de consolidación proporcional
Los créditos y deudas originados entre
miembros del ente consolidado y sociedades bajo control conjunto deben
eliminarse en proporción a la tenencia accionaria de la sociedad controlante,
previa su adecuada conciliación. Del mismo modo deberá procederse con las
operaciones entre miembros del ente consolidado.
e) Eliminación de resultados
no trascendidos a terceros
Los resultados no trascendidos a terceros y
originados por operaciones entre miembros del ente consolidado, que estén
contenidos en los saldos finales de activos - como por ejemplo bienes de cambio
o bienes de uso - se eliminarán totalmente.
Esta eliminación no procederá cuando los
activos que los contengan se encuentren medidos a valores corrientes
determinados sobre la base de operaciones realizadas con terceros y de acuerdo
con las pautas establecidas en la sección 4.3. (Determinación de valores
corrientes de los activos destinados a la venta o a ser consumidos en el proceso
de obtención de bienes o servicios destinados a la venta) de la segunda
parte de la Resolución Técnica N° 17 (Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de
aplicación general).
f) Tratamiento de participaciones
recíprocas
Cuando una controlada posea acciones de su
controlante es esencialmente lo mismo que si la controlante tuviera sus propias
acciones en cartera y, por lo tanto, la controlante deberá exponer el costo de
las mismas como una reducción del patrimonio neto, de la misma forma que en el
caso de las acciones propias en cartera.
2.6
Exposición de los estados contables consolidados
En la preparación de los estados contables
consolidados deberán respetarse las normas contenidas en las Resoluciones
Técnicas N° 8 (Normas generales de exposición contable) y N° 9 (Normas
particulares de exposición contable para entes comerciales, industriales y de
servicios), así como las que siguen.
a) Participación
minoritaria
La porción del patrimonio neto de sociedades
controladas de propiedad de terceros ajenos al grupo económico consolidante debe
ser expuesta en el estado de situación patrimonial consolidado como un capítulo
adicional entre el Pasivo y el Patrimonio Neto, denominado Participación de
Terceros en Sociedades Controladas, salvo que se prevea el pago de dividendos en
sociedades controladas u otras circunstancias que conviertan a una parte en
pasivo corriente.
Cuando sea el caso, la participación
minoritaria sobre el resultado deberá exponerse separando la porción ordinaria y
la extraordinaria.
Las pérdidas atribuibles a los accionistas
minoritarios no pueden exceder al porcentaje de participación de esos
accionistas sobre el patrimonio neto de la controlada que se consolida. Tal
exceso, así como cualquier pérdida posterior atribuibles a los minoritarios,
sólo será reconocida por la controlante en la medida que ésta haya asumido el
compromiso de absorber las pérdidas que corresponden a los minoritarios a la
fecha de emisión de los estados contables. Si en períodos posteriores la
controlada obtiene ganancias, la controlante se asignará la totalidad de esas
utilidades hasta recuperar la porción de las pérdidas de los minoritarios
previamente absorbidas.
b) Procedimiento de
consolidación
Se incluirá una nota con una síntesis del
procedimiento de consolidación, indicando como mínimo:
a)
Sociedades consolidadas línea por línea mediante el método de
consolidación total
En los casos en
que se consoliden sociedades en las que se posee control con la mitad o menos de
los votos, deberán informarse los acuerdos escritos, por los cuales se posee
dicho control.
b)
Sociedades consolidadas línea por línea mediante el método de
consolidación proporcional
c)
Sociedades medidas al valor patrimonial proporcional y que fueron
excluidas del proceso de consolidación por cumplir las condiciones indicadas en
la sección 2.5.2. (Sociedades controladas que no deben consolidarse). Se
deberá exponer en nota las evidencias que justifican esas
circunstancias.
d)
Para cada una de las sociedades indicadas en a), b), y c) precedentes se
detallará:
1)
Participación en el capital de la controlada, indicando cantidad por
clase de acciones y porcentaje poseído del total;
2)
porcentaje de votos posibles que se poseen y que permiten formar la
voluntad social.
e)
Cuando la fecha de cierre de alguna de las sociedades controladas no
coincida con la de los estados consolidados debe dejarse constancia expresa del
cumplimiento de la norma 2.5.5.a) (Requisitos para la aplicación del método –
Fecha de cierre y período de los estados contables que se
consolidan).
En el caso de sociedades incluidas a su
valor patrimonial proporcional de acuerdo al inciso c), sobre las cuales no se
presente la información adicional prevista en la sección 8 (Información por
segmentos) de la segunda parte de la Resolución Técnica N°18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas
cuestiones de aplicación particular), se incluirá
una nota con la siguiente información:
1)
Motivos que justifican el tratamiento adoptado;
2)
resumen de la situación patrimonial y de los resultados correspondientes,
incluyendo como mínimo:
a.
Totales de activos y pasivos, discriminados en corrientes y no
corrientes;
b.
total del patrimonio neto y ajustes de ejercicios anteriores;
c.
resultados brutos, ordinarios, extraordinarios y resultados
netos.
c) Cambios en el conjunto
económico
Cuando una sociedad es consolidada por
primera vez o deja de serlo, sea por compras o ventas u otras circunstancias,
debe exponerse tal situación adecuadamente.
En el caso que ello implique, además, un
cambio en las normas contables aplicadas, debe exponerse el cambio y sus
efectos, según lo indicado por las normas contables vigentes.
A fin de asegurar la comparabilidad de los
estados contables de un período a otro, se debe suministrar información
adicional acerca del efecto que la adquisición o venta de una sociedad
controlada ha tenido en la situación patrimonial, resultados y flujo de
efectivo, a la fecha a la que se refieren los estados contables consolidados,
haciéndolo de forma comparativa con el período anterior, en caso de
corresponder.
2.7 Transcripción de
los estados contables consolidados en los libros de la sociedad
controlante
Los estados contables consolidados deberán
ser transcriptos en el libro Inventarios y Balances de la sociedad
controlante.
2.8 Informe del
auditor
Los estados contables consolidados, así como
los estados contables de las sociedades sobre las que se ejerce control o
control conjunto, utilizados para la consolidación, ya sean anuales o de
períodos intermedios, deberán contar con un informe de auditoría o de revisión
limitada de contador público independiente, respectivamente.
3. INFORMACIÓN A
EXPONER SOBRE PARTES RELACIONADAS
3.1
Definiciones
Los vocablos y expresiones utilizados en
esta sección tiene los significados que se indican a continuación:
Parte relacionada: Una parte se considera relacionada con
otra parte si una de ellas tiene la posibilidad de ejercer el control sobre la
otra, o de ejercer influencia significativa sobre ella al tomar sus decisiones
operativas y financieras.
Transacción entre partes
relacionadas: Es toda transferencia de recursos u
obligaciones entre partes relacionadas, con independencia de que se realice en
forma onerosa o gratuita.
Toda transacción entre partes relacionadas
puede tener efectos sobre la posición financiera y los resultados del ente que
informa. Las partes relacionadas pueden realizar transacciones que otras partes
sin relación no emprenderían. Además, las transacciones entre partes
relacionadas pueden realizarse por importes diferentes de los que se realizarían
entre otras sin vinculación alguna.
Las registraciones contables que siguen a
cualquier transferencia de recursos se basan normalmente en el precio acordado
entre las partes. En el caso de operaciones entre partes independientes, el
precio resulta de una negociación libre. Cuando se trata de partes relacionadas,
para fijar el precio de las transacciones se usa en la práctica una amplia
variedad de métodos y algunas veces no se fija precio alguno, realizando la
transacción a título gratuito.
Control:
Para los propósitos de esta sección se ejerce el control cuando se posee,
directa o indirectamente a través de entes controlados, los votos necesarios
para formar la voluntad social en las reuniones sociales o asambleas ordinarias,
según lo establecido en las secciones 1 y 2 de esta Resolución Técnica; o cuando
se haya obtenido -por disposición legal o estatutaria, o por un acuerdo escrito-
un interés sustancial en el poder de voto y en el poder para influir en las
políticas operativas y financieras del ente.
Control conjunto. Existe cuando la totalidad de los socios o los que posean la
mayoría de votos, en virtud de acuerdos escritos, han resuelto compartir el
poder de definir y dirigir las políticas operativas y financieras de una
sociedad. Se entiende que un socio ejerce el control conjunto en un ente, con
otro u otros, cuando las decisiones mencionadas requieran su expreso
acuerdo.
Las pautas indicadas en la definición de
control exclusivo, son también aplicables en los casos de control
conjunto.
Influencia significativa: Para los fines de esta sección, es el poder de intervenir en
las decisiones de políticas operativas y financieras de un ente, sin llegar a
controlarlas. La influencia significativa puede obtenerse mediante una
participación en el capital del ente cuando se cumple lo establecido en la
sección 1. de esta Resolución Técnica, por disposición legal o estatutaria, o
por un acuerdo.
Familiares cercanos de una persona
física: Son aquellos familiares de los cuales es
dable esperar que influyan sobre la persona en cuestión, o que sean influidas
por ella, en sus relaciones con el ente. Tales familiares incluyen:
(a)
su cónyuge, concubino/a, e hijos;
(b)
los hijos del cónyuge o del concubino/a de la persona en
cuestión;
(c)
familiares a cargo de la persona en cuestión o familiares a cargo de su
cónyuge o concubino/a.
3.2 Tipos de relación
comprendidos
Las disposiciones de esta sección se deben
aplicar únicamente cuando se dan las vinculaciones entre partes relacionadas que
se describen a continuación:
a)
Entes que, directa o indirectamente a través de intermediarios, controlen
(en forma exclusiva o conjunta), o sean controlados por, o estén bajo el control
común del ente que informa. Esto incluye, el ente o entes controlantes, el o los
controlados, y los que, sin tener una vinculación de capitales entre sí, posean
una controlante común;
b)
entes sobre los que se ejerce influencia significativa o que,
inversamente, ejercen influencia significativa sobre el ente que
informa;
c)
individuos que posean, directa o indirectamente, una participación en el
poder de voto del ente que informa que les permita ejercer influencia
significativa sobre el mismo, así como los familiares cercanos de tales
personas;
d)
personal clave de la Dirección, esto es, aquellas personas que tienen
autoridad o responsabilidad en la planificación, el gerenciamiento y el control
de las actividades del ente que informa. Normalmente comprende miembros del
órgano de administración y primera línea gerencial del ente;
e)
los familiares cercanos de cualquiera de las personas mencionadas en los
párrafos c) y d);
f)
entes en los cuales cualquiera de las personas descriptas en c), d) ó e)
posean una participación sustancial en el poder de voto, directa o
indirectamente, o sobre los cuales tales personas puedan ejercer influencia
significativa. Esto incluye los entes propiedad de miembros del órgano de
administración o accionistas importantes del ente que informa, así como los
entes que tienen, en común con el ente que informa, algún miembro clave en su
dirección.
g)
negocio conjunto en el cual el ente es un socio;
h)
fondos constituidos para planes de retiro en beneficio de los empleados
del ente, o de cualquier parte relacionada.
Al considerar cada posible relación de
vinculación, el énfasis se coloca en la sustancia de la relación, y no meramente
en su forma legal.
Los siguientes casos no se consideran partes
relacionadas a los fines de esta sección:
a)
dos entes que tienen un directivo común, sólo por el hecho de tenerlo,
aunque es necesario considerar la posibilidad, y valorar la probabilidad, de que
el directivo pueda influir en las políticas de ambos entes en sus relaciones
mutuas;
b)
los proveedores de fondos de financiación; sindicatos de trabajadores;
empresas de servicios públicos; organismos gubernamentales, en el curso de sus
relaciones normales con el ente y en virtud de las mismas (aunque puedan
condicionar la libertad de acción del ente o participar en su proceso de toma de
decisiones); y
c)
cualquier mero cliente, proveedor, concesionario, distribuidor o agente
en exclusiva con los que el ente realiza un significativo volumen de
transacciones, simplemente en virtud de la dependencia económica resultante de
las mismas.
3.3 Información a
exponer
Si se han producido transacciones entre las
partes relacionadas, el ente que informa debe exponer, en nota a sus estados
contables, la naturaleza de las relaciones existentes con las partes
relacionadas, así como los tipos de transacciones y los elementos de las mismas
que sean necesarios para una adecuada comprensión de los estados
contables.
Tales elementos pueden incluir, entre
otros:
a)
los importes de las transacciones, en totales por tipo de transacción,
y
b)
los saldos originados por tales transacciones,
La información mencionada debe exponerse en
forma separada para cada una de las siguientes categorías de partes
relacionadas:
-
controlante;
-
entes que ejercen control conjunto;
-
controladas;
-
entes sobre los que se ejerce influencia
significativa o que, inversamente, ejercen influencia significativa sobre el
ente que informa;
-
negocios conjuntos en los que el ente es un
socio;
-
personal clave de la Dirección
-
otras partes relacionadas
Los siguientes son ejemplos de situaciones
donde la existencia de partes relacionadas requiere su exposición, en el período
correspondiente, por parte del ente emisor de los estados contables:
·
compras o ventas de bienes de cambio (terminados
o no),
·
compras o ventas de otros activos,
·
saldos al cierre del período originados por estas
transacciones (bienes de cambio, bienes de uso, etc.)
·
prestación o recepción de servicios,
·
acuerdos de representación,
·
acuerdos sobre arrendamientos
financieros,
·
transferencias de investigación y
desarrollo,
·
acuerdos sobre licencias,
·
financiación (incluyendo préstamos y aportes de
capital, ya sean en efectivo o especie),
·
garantías y avales; y
·
contratos de gerenciamiento,
·
cancelación de obligaciones en nombre del ente o
por el ente en nombre de otra parte relacionada.
Cuando exista control, la identidad de las
partes relacionadas debe ser objeto de revelación en los estados contables, con
independencia de que se hayan producido transacciones entre las
mismas.
Las partidas de contenido similar pueden
presentarse agrupadas, a menos que su desagregación sea necesaria para
comprender los efectos de las operaciones entre partes relacionadas en los
estados contables del ente.
La exposición de las transacciones entre
entes de un mismo grupo que se consoliden es innecesaria en los estados
contables consolidados, ya que en ellos se da información de la controlante y
las controladas como si fueran una sola entidad. Las transacciones realizadas
con otros entes cuyas participaciones se presentan medidas por el método del
valor patrimonial proporcional en los estados contables consolidados, y por lo
tanto no quedan eliminadas, deben ser informadas por separado como operaciones
entre partes relacionadas.
FUNDAMENTOS
DE ESTA RESOLUCIÓN TECNICA
I.
INTRODUCCION
En el período de consulta sobre el P6RT
(Proyecto N° 6 de resolución técnica), la Comisión Especial de Normas de
Contabilidad y Auditoría del Centro de Estudios Científicos y Técnicos (CECYT)
resolvió incluir en el borrador de la Resolución Técnica N° 18 (Normas
contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicación
particular), únicamente ciertas cuestiones vinculadas con la aplicación del
valor patrimonial proporcional y la consolidación de estados contables y
constituir una Comisión Especial de Estudio, aprobada por la Junta de Gobierno
de la F.A.C.P.C.E., para que realizara un análisis integral de las Resoluciones
Técnicas N° 4 (Consolidación de estados contables ) y 5 (Medición
contable de participaciones permanentes en sociedades sobre las que se ejerce
control, control conjunto o influencia significativa), con el
objetivo de continuar con el proceso de armonización con las normas
internacionales de contabilidad. En ese marco, también se incorporó el análisis
de la información a exponer sobre partes relacionadas.
Esta Resolución Técnica establece normas
que en los casos de consolidación de estados contables y valor patrimonial
proporcional, reemplazan a las Resoluciones Técnicas N° 4
(Consolidación de estados contables ) y 5 (Medición contable de
participaciones permanentes en sociedades sobre las que se ejerce control,
control conjunto o influencia significativa).
II.
TEMAS QUE TRATA ESTA RESOLUCION TECNICA
1.
Valor patrimonial proporcional
Se incorpora el concepto de “influencia
dominante”, previsto en la NIC 27.12, estableciendo la existencia de control con
la mitad o menos de los votos, pero limitándola sólo a los casos en que el poder
para controlar las decisiones de la emisora surja de acuerdos escritos con otros
accionistas.
En línea con la definición de la
Resolución Técnica N° 14, se aclara que un socio ejerce control conjunto cuando
no existiendo control exclusivo por parte de un socio, su participación puede
servir para formar la mayoría (por ejemplo, en una sociedad de tres accionistas,
con participaciones equivalentes, la unión de dos de ellos a través de acuerdos
escritos, implicaría que ambos ejercen un control conjunto sobre la
sociedad).
a) Se incorpora la presunción de
influencia significativa con el 20% ó más de los votos, en forma directa o
indirecta, salvo prueba en contrario, en línea con la NIC 28.4. A la inversa, se
incorpora la presunción de inexistencia de influencia significativa con menos
del 20% de los votos, salvo prueba en contrario.
b) Se incluyen ejemplos de indicios que
demostrarían la inexistencia de influencia significativa.
Se incorpora la definición del método
(costo de adquisición más participación en los resultados de la emisora
generados a partir de la compra), en línea con lo establecido en la NIC
28.6.
Se excluye la aplicación del método cuando
la inversión hubiera sido adquirida y se posea con vistas a su venta o
disposición dentro del plazo de un año, pudiendo extenderse dicho plazo si a la
fecha de adquisición existieran circunstancias fuera del control de la empresa
inversora que probablemente demanden mayor tiempo para la concreción de la venta
o disposición, de acuerdo con lo establecido en la NIC 28.8.
Se establece que cuando existan
diferencias entre las fechas de cierre de la inversora y la emisora, deberán
registrarse ajustes para reflejar los efectos de: 1) las transacciones o eventos
significativos para la empresa inversora y 2) las transacciones entre la empresa
inversora y emisora, que hubieran modificado el patrimonio de la empresa
emisora, y que hayan ocurrido entre las fechas de los estados contables de la
emisora y de la inversora, en línea con lo establecido en la NIC 27.19. La
aplicación de esta excepción requiere que la fecha de cierre de los estados
contables de la emisora sea anterior al cierre de la inversora.
Se indica que deberán tenerse en cuenta
los efectos que las condiciones establecidas para su conversión en acciones
podrían tener para el cálculo del valor patrimonial proporcional.
Se establece que el costo de las acciones
propias en cartera sea registrado en la emisora como una reducción de su
patrimonio neto.
Se fija el criterio a seguir en los casos
de participaciones recíprocas de acciones.
En el caso de la controlante, se establece
que las acciones de ésta, poseídas por la controlada sean tratadas como acciones
propias en cartera. En tanto que la controlada registre su participación en la
controlante como activo (inversión), salvo que las acciones de la controlada
fueran el único activo significativo de la controlante, en cuyo caso, también se
trate como acciones propias en cartera.
i) se requiere que los resultados no trascendidos
a terceros que se encuentran contenidos en los saldos finales de activos
provenientes de operaciones entre la controlante y sus controladas, sean
eliminados totalmente, siguiendo lo establecido en la NIC 27.18 y SIC
3;
ii) se establece que los resultados no trascendidos a terceros no se eliminen
cuando los activos que los contengan se encuentren medidos a valores corrientes
determinados sobre la base de operaciones entre partes
independientes.
Se establece que las pérdidas que superen
el valor de la inversión no sean reconocidas, salvo que la empresa inversora
hubiera asumido compromisos de aportes de capital en la emisora, en línea con lo
establecido en la NIC 28.22.
Se establece que cuando la política
contable de la empresa inversora sea la activación de costos financieros, se
impute al valor de la inversión el costo financiero que haya incurrido para
financiar parcial o totalmente aportes de capital en la emisora y en la medida
que ésta los destine a la construcción, producción, montaje o terminación
de activos que reúnan las condiciones previstas en la sección 4.2.7.2 de la
Resolución Técnica N° 17.
Se establece que los cambios en el
patrimonio neto de la emisora por aportes de capital de accionistas ajenos a la
inversora y sus controladas, que aumenten o disminuyan el valor patrimonial
proporcional de la inversora, sean registrados como ganancia o pérdida,
respectivamente, salvo situaciones en las que no pueda asegurarse que el proceso
ganancial está completado.
Se aclara que un activo intangible sólo
deberá registrarse si se dan las condiciones previstas por la Resolución Técnica
N° 17 para la registración de activos intangibles y en la medida que el valor
corriente pueda ser medido sobre bases confiables. Asimismo, se indica que en
ningún caso la registración del intangible puede llevar a registrar una llave
negativa o a aumentar su saldo al momento de la compra.
Se fija el tratamiento de las compras
anteriores a la aplicación del método. Para cada compra significativa deberán
calcularse los valores corrientes de los activos y pasivos identificables y
reconocerse los valores llave positivos o negativos desde la fecha de cada
adquisición, en línea con lo establecido en las NIC 28.17 y 22.38. Asimismo, se
establece que el mayor o menor valor de la inversión originado en los resultados
de la empresa emisora generados desde la fecha de adquisición original debe
tener como contrapartida un resultado del ejercicio o un ajuste de resultados
anteriores, según corresponda.
Se aclara que el requisito de informe de
auditor sobre los estados contables de la emisora será de auditoría o de
revisión limitada según se trate de estados contables anuales o de períodos
intermedios, respectivamente.
En línea con la NIC 27.14, se establece
incluir en la consolidación a las sociedades que tengan actividades muy
heterogéneas, por cuanto se considera que se suministrará mejor información
incluyéndolas, y brindando información adicional, sobre los distintos segmentos
de negocio, en los casos que reunieran las condiciones establecidas en la
sección 8 de la Resolución Técnica N° 18, o sobre su situación patrimonial
y los resultados, cuando no se expusiera la información por
segmentos.
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